El FUT mas allá de la Reforma Tributaria.
1. ¿Eliminación del Fut y simplificación del sistema tributario?
Dentro de los principales objetivos de la Ley 20.780 de 29.09.2014, sobre Reforma Tributaria, era remplazar el sistema integrado de tributación que regía para los contribuyentes de la primera categoría que determinan rentas efectivas mediante contabilidad completa, a través del cual, las empresas pagan el impuesto de primera categoría sobre base devengada y los propietarios personas naturales con domicilio en Chile y los no residentes, se afectaban con el Impuesto Global Complementario o Adicional según corresponda, solo por los retiros, remesas o distribuciones, siendo el Fondo de Utilidades Tributables (FUT) el elemento central que representa a dicho sistema, por un sistema integrado donde las utilidades cumplan con toda su tributación en el mismo momento en que se generen, devenguen o se perciban. Cabe indicar que el FUT representa las utilidades invertidas y no retiradas de la empresa.
Otro objetivo de dicha reforma era la simplificación del sistema tributario, donde a juicio de la autoridad, el FUT representaba una complejidad no solo para los contribuyentes, sino también para el SII, dado que era necesario preparar un registro especial, con información de utilidades, créditos, retiros siguiendo un orden de imputación, gastos rechazados, pérdidas tributarias, entre otros y, una serie de declaraciones juradas que exigía el SII y, al mismo tiempo, representaba para ciertos contribuyentes una forma de postergar injustificadamente el pago de los impuestos personales. La reforma estableció para estos contribuyentes dos sistemas de tributación opcionales y, un tercero, aplicable a las PYMES, todos ellos incluidos en los artículos 14 A, 14 B y 14 ter de la Ley de la Renta, respectivamente
Del tenor literal de la Ley 20.780, de las cincuenta circulares, trece resoluciones y treinta y ocho pronunciamientos emitidos por la autoridad administrativa tributaria hasta la fecha[1], para explicar la Reforma Tributaria a los contribuyentes, funcionarios del SII y profesionales del área, nos damos cuenta que los objetivos citados están lejos de cumplirse: primero porque no se ha eliminado el FUT y segundo, no se ha simplificado el sistema tributario, como lo pasamos a explicar.
1.1 Continuidad del FUT.
Habiendo sido tan fácil eliminar el FUT a través de la incorporación de un Impuesto Sustitutivo y Único del 5% y sin crédito por ejemplo, que implicaba para el Fisco de Chile recaudar una suma de US$12.897.500.000 aproximadamente antes del 31.12.2015, (considerando que al 31.12.2014, existen acumulados en las empresas un saldo de FUT de US$257.950 millones, - fuente Diario Financiero), se optó por los siguientes mecanismos alternativos que como se ha demostrado hasta la fecha, no han solucionado el problema, principalmente por su complejidad:
a) Impuesto Sustitutivo y Único de 32%.
Es un mecanismo opcional establecido en el articulo 3º transitorio I Nº11, de la Ley 20.780 aplicable solo durante el año 2015 a los contribuyentes que mantengan saldo positivo de FUT al 31.12.2014, norma legal que establece una modalidad compleja de determinación de la base imponible (restar de dicha suma, el promedio de retiros de los año comercial 2011 al 2013 menos las reinversiones efectuadas el año comercial 2014); además de incrementar la base con el crédito de 1 Categoría. Por otro lado, los contribuyentes cuyos propietarios sean solo personas naturales con domicilio en Chile, tienen la opción de determinar una tasa de especial de impuesto sustitutivo, considerando para estos efectos el promedio de las tasas marginales mas altas que haya afectado a los propietarios en los años tributarios 2012, 2013 y 2014, debidamente ponderada según su % de participación en las utilidades de la empresa, entre otras exigencias.
b) FUT transitorio aplicable en el período 2015 y 2016.
En este período se plantea la aplicación de un sistema transitorio similar al existente al 31.12.2014, pero con ciertas particularidades que lo hacen especial, principalmente porque se le quita al Fut el elemento central de "definir la carga tributaria". Además se modifica nuevamente el sistema de reinversiones incorporándose un nuevo registro denominado Fondo de Utilidades Reinvertidas FUR, aplicable a sociedades de personas y anónimas, estableciendo además la obligación para estas últimas, de identificar todas las reinversiones recibidas desde el 1º de mayo de 1998 y desde 19 de junio de 2001, para sociedades anónimas abiertas y cerradas respectivamente e incorpóralas en este nuevo registro, trabajo engorroso y difícil, entre otras modificaciones. (Artículo 2º Transitorio Nº 1, Ley 20.780 de 29.09.2014).
c) Saldo de FUT al 31.12.2016 bajo sistema Rentas Atribuidas.
El legislador plantea en una de sus tantas normas transitorias, (articulo 3 transitorio I Nº1, un mecanismo de imputación especial para los retiros, remesas o distribuciones que se efectúen a partir del año 2017, los cuales una vez agotadas las rentas atribuidas propias e ingresos no renta, ambos determinados al 31 de diciembre del año anterior, deben imputarse al FUT determinado al 31.12.2016, empezando por las utilidades mas antiguas y con derecho al crédito por Impuesto de primera categoría según corresponda hasta su extinción, es decir, aparece nuevamente el sistema Fut que el legislador pretendió eliminar.
A nuestro juicio, esta norma transitoria de no modificarse generará que todos los retiros que se efectúen en el 2017, se imputaran obligatoriamente al Fut determinado al 31.12.2016 y, por tanto se afectaran con el impuesto global complementario o adicional, con los créditos que procedan. Además de la tributación anterior, los contribuyentes que opten por el sistema de Rentas Atribuidas, deberán asumir el Impuesto Global Complementario o Adicional por el total de rentas que generen en el sistema en dicho año 2017, lo que genera una especie de doble tributación, primero por los retiros del año 2017 imputados al Fut de 2016 y otra por las rentas atribuidas del año 2017, tributación que genera una distorsión en comparación con el sistema parcialmente integrado, donde se pagará impuesto global o adicional, solo por los retiros, distribuciones o remesas.
d) Saldo de FUT al 31.12.2016 bajo sistema Parcialmente Integrado.
Cuando los retiros o dividendos efectuados a partir del año 2017, superen a las utilidades generadas bajo este sistema que existan al 31 de diciembre del año anterior, el saldo de retiros o dividendos, deberá imputarse al FUT determinado al 31.12.2016 reajustado a la fecha del retiro, empezando por las mas antiguas y con derecho al crédito por impuesto de 1 categoría, según corresponda.
En ambos sistemas de tributación, para la eliminación del FUT se requiere de una cantidad de retiros tal, que absorba todas las utilidades generadas bajo el nuevo sistema tributario (tributables y no tributables) y absorba a las utilidades del FUT al 31.12.2016, es decir, se requiere prácticamente de una descapitalización o liquidación de la sociedad para que el FUT se elimine, situación que es de muy difícil ocurrencia.
1.2 Simplificación del sistema tributario.
En cuanto a la simplificación del sistema tributario, evidentemente que la co existencia de dos regímenes opcionales, la cantidad de registros y declaraciones juradas que la ley exige a los contribuyentes como asimismo, la cantidad de resoluciones y circulares que ha emitido el SII para intentar explicar la Reforma Tributaria, el objetivo de simplificar no se ha logrado.
Además de lo anterior, teniendo presente la cantidad de normas transitorias, la diversidad de tratamientos especiales y las distintas vigencias que establece la Ley 20.780 de 29.09.2014, han hecho de esta reforma un proceso difícil de entender; situación que ha permitido pasar de un sistema conocido a un sistema tributario complejo que mantiene al FUT con una aplicación igualmente compleja.
23 de noviembre de 2015.
Luis Catrilef E.